Grave avance de la AFIP contra el tratamiento arancelario especial de software importado mediante soportes físicos
En las últimas semanas, la AFIP-DGA ha procedido a reclamar el pago de supuestas diferencias aduaneras a aquellas compañías que hubiesen importado programas de aplicación para computadoras -comúnmente llamados “software”- introducidos al país mediante discos rígidos, cintas magnéticas, u otros soportes ópticos.
Se trata de una lamentable novedad, ya que la importación de “software” se encuentra exenta desde el año 1995, a partir del dictado de la Resolución N.° 856/1995 (MEOPS).
En resumidas cuentas, esa normativa estableció una exención de pago de derechos de importación respecto a los “software” que ingresen al territorio nacional, correspondiendo únicamente gravar el valor de facturación de su soporte físico.
A continuación, se explicarán brevemente los argumentos utilizados por la Aduana para sostener su controvertida posición y nuestra opinión al respecto.
Postura de la AFIP-DGA: derogación tácita de las normativas que establecen la exención
Según la postura de AFIP-DGA, la exención estipulada en la Resolución N.° 856/1995 habría sido derogada tácitamente mediante el dictado de los Decretos PEN N.° 509/2007 y N.° 1126/2017, los cuales aprobaron una serie de modificaciones y/o actualizaciones a la Nomenclatura Común del Mercosur (NMC) y a los aranceles a la importación vigentes.
En opinión del Organismo Recaudador, la exención a los “software” debió haberse incluido expresamente en las actualizaciones correspondientes a la partida 85.23[1]. Como ello no ocurrió, la Aduana considera que la exención fue dejada sin efecto.
Posibles defensas frente al improcedente avance de la AFIP
En nuestra opinión, la posición de la AFIP-DGA es manifiestamente improcedente por una serie de motivos, los cuales se describirán seguidamente.
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Violación del principio de supralegalidad de los tratados internacionales y del principio de legalidad y reserva de ley.
En primer lugar, la Aduana pareciera olvidar que la Resolución 856/1995 (MEOPS) no fue la única normativa que ha contemplado el tratamiento arancelario diferencial de los “software” importados a través de soportes físicos.
Muy por el contrario, esa normativa tuvo su origen en la Decisión 4.1 del Comité de Valoración Aduanera del GATT (24/09/1984).
Ahora bien, en el año 2010, el Consejo del Mercado Común del MERCOSUR (CMC) también incorporó la exención para toda la región.
Sobre este punto, es necesario recordar que las Decisiones adoptadas por el CMC son obligatorias para sus países miembros[2], mientras que lo propio ocurre con las disposiciones del GATT[3].
Considerando el carácter supralegal que poseen esas normativas, una eventual derogación de las mismas por parte de un Decreto dictado por el Poder Ejecutivo sería manifiestamente violatoria del principio de supremacía de los tratados internacionales sobre las leyes nacionales (art. 31 y art. 75, inc. 22 de la Constitución Nacional) y del principio de “pacta sunt servanda” (arts. 26 y 27 de la Convención de Viena), entre muchos otros.
Por otra parte, pretender la derogación de una normativa supralegal a través de un decreto del Poder Ejecutivo acarrea una evidente violación del principio de legalidad y reserva de ley en materia tributaria.
Como si ello fuera poco, la propia Administración Federal de Ingresos Públicos ha incorporado la disposición del CMC a nuestra normativa interna en el año 2012. Por lo tanto, el accionar contradictorio del Fisco Nacional es manifiestamente violatorio de la “doctrina de los actos propios”, receptada desde antiguo por la CSJN y la doctrina argentina[4].
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Errónea interpretación de AFIP de los Decretos N°509/2007 y 1126/2017.
Por otro lado, el Fisco Nacional ha interpretado de manera equivocada los Decretos N° 506/2007 y 1126/2017, pretendiendo darles un sentido totalmente distinto del que se desprende de su letra y espíritu. Veamos.
Ambos decretos están integrados por un conjunto de planillas que contienen las partidas NCM ajustadas a las disposiciones del MERCOSUR vigentes.
Asimismo, en dichas planillas se estipularon los porcentajes correspondientes al Arancel Externo Común (AEC), Derecho de Importación Extrazona (DIE), Derecho de Importación Intrazona (DII) y Reintegro a la Exportación (RE) respecto a cada partida del NCM.
Por su parte, las planillas poseen una serie de notas u observaciones respecto de cada partida NCM. Justamente, dichas notas tienen como objeto aclarar conceptos oscuros o cuestiones que podrían suscitar algún tipo de controversia.
La partida correspondiente a los soportes físicos en cuestión es la 85.23, la que no contiene ninguna aclaración por la cual pueda inferirse la voluntad de derogar la exención a los “software” transportados en ellos.
En atención a esto, es evidente que si se hubiese pretendido derogar la exención estipulada en la legislación argentina y del MERCOSUR, dicha cuestión debería haber sido expresamente referida.
Sumado a esto, la doctrina y jurisprudencia han sido sumamente restrictivas en cuanto a la posibilidad de derogar tácitamente una normativa tributaria, estableciendo como requisito indispensable que:
- La nueva norma sea incompatible con una anterior, o que
- La nueva norma regule la materia disciplinada por la anterior.
Por lo tanto, cabría preguntarse: ¿cuál podría ser la incompatibilidad entre una normativa que grava los soportes físicos importados y otra que exime del pago de derechos de importación únicamente a los “software”?
No solo no existe incompatibilidad alguna, sino que -por el contrario-, esta situación se encuentra claramente amparada por el principio de lex specialis derogat legi generali.
Conclusión
Consideramos firmemente que la postura del Fisco Nacional es manifiestamente improcedente, por desconocer la normativa nacional e internacional vigente, como así también por ser contraria a una serie de principios elementales del derecho administrativo, tributario y aduanero.
En el complejo contexto de nuestro país, en donde el aumento de la presión fiscal pareciera ser por momentos la única solución que se encuentra para hacer frente a la financiación del Estado, este tipo de decisiones no hacen más que acrecentar la desconfianza de los contribuyentes, atentando contra la seguridad jurídica que todo sistema tributario eficiente requiere.
Notas al pie
[1] Las cual incluye los discos, cintas, dispositivos de almacenamiento permanente de datos, tarjetas inteligentes («smart cards») y demás soportes ópticos.
[2] Conforme artículo 9° del Protocolo Adicional al Tratado de Asunción sobre la Estructura Institucional del Mercosur, incorporado al ordenamiento nacional por la Ley 24.560.
[3] Conforme artículo 2° de su Carta Fundacional, incorporado al ordenamiento nacional por la Ley 17.799.
[4] CSJN en fallos “Petrucci, Ricardo Oscar c/ Municipalidad de Santa Fe s/ Recurso contencioso administrativo de plena jurisdicción.” Expte. CSJ Nº 41-95; MAIRAL, Héctor A., LA DOCTRINA DE LOS PROPIOS ACTOS Y LA ADMINISTRACIÓN PÚBLICA, p. 8/9, Depalma, 1994, Buenos Aires.
